Es deseable la concordancia entre los criterios civiles y fiscales que abordan los actos jurídicos. Tal coincidencia no existe en el caso de las transmisiones con beneficiario a determinar. El ejemplo más común son las compraventas de inmuebles perfeccionadas en un documento privado, en el que la parte compradora se reserva mediante una cláusula al efecto la facultad de suscribir él mismo la escritura pública que abrirá el acceso de la operación al registro, o bien designar a un tercero beneficiario para que lo haga en su propio nombre y derecho.

El criterio jurídico sobre la operación es claro, y queda expuesto en la RDGRN de 11 de Junio de 2015 (BOE 178 de 27 de julio). El Centro Directivo resuelve sobre la nota negativa de calificación del Registrador de la Propiedad nº4 de Ibiza, por la que se suspende el acceso al registro de una escritura pública en la que el comprador que aparecía en la escritura privada designó a un tercero como beneficiario de la compraventa, tercero que adquiría finalmente el inmueble. El Registrador de la Propiedad niega la inscripción porque – según explica en su nota – no concurren en este caso el título y la traditio, elementos imprescindibles en derecho español para la transmisión de la propiedad. Es decir, el Registrador opina que el contrato de compraventa se ha perfeccionado mediante la escritura privada, en la que queda fijado el elemento subjetivo del contrato (la identidad de las partes), del elemento objetivo (cosa y precio) y así como la traditio, que se habría realizado “brevi manu” o de manera únicamente simbólica.

Tal interpretación es corregida por el Centro Directivo, que acogiendo las alegaciones del notario recurrente, estima que la escritura pública resulta inscribible sobre la base de que: (i) el principio de autonomía de la voluntad (1.255 CC) permite a los contratantes separarse de modelos negociales prefijados y configurar su relación sinalagmática de la manera más acorde a sus intereses comunes; (ii) que los contratos de tipo “designación de un tercero” son aceptados expresamente por ordenamientos de nuestro entorno (códigos civiles italiano y portugués) y por la Compilación Foral de Navarra (Ley 514) aparte de estar implícito en nuestra legislación procesal vigente al admitir, en sede de ejecución dineraria, la cesión de remate a un tercero; y que en virtud de ellos, la indeterminación de un eventual beneficiario no obsta a la perfección del contrato de compraventa, indeterminación que finaliza con la designación de dicho beneficiario, con efectos “ex tunc” desde el momento de la perfección del contrato, de tal manera que se debe considerar que el beneficiario ha sido el titular del contrato desde su nacimiento; y (iii) que resulta erróneo estimar que no ha existido título ni modo, puesto que el título lo constituye la escritura pública de compraventa, en la que aparece designado el tercer beneficiario como comprador, y el modo, representado por la traditio, en la traditio instrumental contemplada por el artículo 1.462 del Código Civil.

Siendo esta solución la facilitada por el ordenamiento jurídico civil y su interpretación, y además la que mejor se ajusta a las reglas de la lógica, el ordenamiento tributario contempla una solución opuesta y que conlleva unas consecuencias económicas adversas de gran importancia.

En otras palabras, no nos encontramos ante dos transmisiones sucesivas, la primera del vendedor al comprador, y la segunda del comprador al adquirente final designado; sino que se produce un solo negocio jurídico y una sola transmisión que resulta inscribible en el Registro de la Propiedad. Siendo esta solución la facilitada por el ordenamiento jurídico civil y su interpretación, y además la que mejor se ajusta a las reglas de la lógica, el ordenamiento tributario contempla una solución opuesta y que conlleva unas consecuencias económicas adversas de gran importancia.

Es interpretación constante del Tribunal Económico Administrativo-Central (Resolución de fecha 20 de julio de 1988), sin que la cuestión – a nuestro conocimiento – haya sido objeto de tratamiento en los Tribunales de lo Contencioso-Administrativo, que en el desarrollo de los contratos de compraventa a favor de una persona a designar se producen – cuanto menos – dos negocios jurídicos: la primera transmisión, del vendedor al comprador, y la segunda, del comprador al beneficiario designado, transmisiones que estarán sujetas al correspondiente Impuesto de Transmisiones Patrimoniales (ITP). Y decimos cuanto menos, porque la cesión de la titularidad contractual está sujeta, bien a ITP, si es que el cedente ha recibido contraprestación, o bien a Impuesto de Sucesiones y Donaciones (ISD), si es que el cedente la actuado a título gratuito, lo que suele ser la norma en este tipo de contratos. Consiguientemente, la operación quedaría sujeta a triple tributación, en lugar de la tributación única de las transmisiones patrimoniales.

En otras palabras, la interpretación del derecho civil realizada por el Tribunal Supremo, que atiende a la finalidad última del contrato, en el que las partes intervinientes no actúan bajo una pluralidad de contratos, sino que desean una única transmisión y un solo adquirente, quedando este indeterminado hasta el otorgamiento de la escritura pública, se ve contrariado por la interpretación del derecho tributario realizada por el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), que desconocería de dicho modo la supremacía de la interpretación legal por el Tribunal Supremo, en cuanto pasa a complementar el ordenamiento, de conformidad con el artículo 1.6 del Código Civil. Existe tan sólo una transmisión. Por lo tanto, la tributación ha de ser única y singular, y no triple.

Bien es cierto que bajo la resolución del TEAC late un principio de prudencia y desconfianza hacia el contribuyente, representado por la legítima sospecha de que tras una compraventa del tipo “beneficiario a designar”, puede residir en realidad dos compraventas sucesivas y por lo tanto un ánimo defraudatorio. Sin embargo, resulta excesivo convertir en regla general una interpretación que ha de ser resultado final de un examen casuístico; pues lo contrario resulta excesivamente oneroso y entorpecedor del tráfico jurídico.